Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 et 2014, ainsi que des pénalités correspondantes.
Par un jugement n° 2211219 du 23 janvier 2025, le tribunal administratif de Cergy- Pontoise a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire enregistrés le 21 mars 2025 et le 27 janvier 2026, M. B..., représenté par Me Darres, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 et 2014, ainsi que des pénalités correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l'État le versement de la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- la société Courtalia, qui exerce l'activité de courtage d'assurances, opère sur des stands temporaires dans des centres commerciaux ; elle lui a remboursé les frais de déplacements qu'il a exposés, en sa qualité de dirigeant, pour se rendre sur ces points de vente ;
- a minima, les frais de déplacements qui correspondent aux trajets domicile-travail sont déductibles, ainsi que le prévoient les paragraphes 50 et 60 du BOI-BIC-CHG-40-20-40.
Par un mémoire en défense enregistré le 8 décembre 2025, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.
Par un courrier du 11 juin 2026, les parties ont été informées, conformément aux dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, que l'arrêt à intervenir était susceptible d'être fondé sur le moyen soulevé d'office tiré de l'irrégularité du jugement du tribunal administratif de Cergy-Pontoise, en tant qu'il a omis de prononcer un non-lieu à statuer au vu de la décision de dégrèvement du 24 janvier 2023.
Par un courrier du 22 juillet 2026, les parties ont été informées, conformément aux dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, que l'arrêt à intervenir était susceptible d'être fondé sur le moyen d'ordre public tiré de la méconnaissance du champ d'application des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 et du c de l'article 111 du code général des impôts, dès lors que la prise en charge par une société des frais afférents au véhicule utilisé par son dirigeant ou gérant à des fins personnelles constitue en principe un avantage en lien avec les fonctions de l'intéressé, imposable en tant qu'élément de sa rémunération et non en tant que revenu de capitaux mobiliers.
Par un mémoire en réponse à ce courrier, enregistré le 28 juillet 2026, le ministre de l'action et des comptes publics demande à la cour le maintien des impositions sur le fondement de l'article 80 ter a) 2° du code général des impôts, cette substitution de base légale ne privant le contribuable d'aucune garantie.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme C...,
- et les conclusions de M. Illouz, rapporteur public,
Considérant ce qui suit :
1. À la suite de la vérification de comptabilité de la SARL Courtalia, qui exerçait une activité spécialisée dans le secteur des activités auxiliaires des services financiers et d'assurance, portant sur les exercices clos entre 2012 et 2015 et dont M. B... était le co-gérant à hauteur de 50 % des parts, l'administration fiscale a notifié à ce dernier des rehaussements d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2013 et 2014, ainsi que les pénalités correspondantes. Les impositions supplémentaires correspondantes ont été mises en recouvrement le 30 septembre 2017. M. B... fait appel du jugement du 23 janvier 2025 du tribunal administratif de Cergy-Pontoise qui a rejeté sa demande de décharge de ces impositions.
Sur la régularité du jugement :
2. Il résulte de l'instruction que, par une décision du 24 janvier 2023, postérieure à l'introduction de la requête de M. B... devant le tribunal administratif de Cergy-Pontoise, l'administration fiscale a dégrevé une partie des impositions auxquelles il avait été assujetti au titre des années 2013 et 2014 pour un montant total de 286 euros. Les premiers juges ont omis de prononcer un non-lieu à statuer à hauteur des sommes ainsi dégrevées. Par suite, le jugement attaqué est, dans cette mesure, entaché d'irrégularité et doit être annulé.
3. Il y a lieu d'évoquer les conclusions de la demande qui sont devenues sans objet au cours de la procédure de première instance à hauteur de 286 euros et de constater qu'il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions à fin de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à la charge de M. B... au titre des années 2013 et 2014 à hauteur de ce montant.
Sur le bien-fondé des impositions restant en litige :
4. Il résulte de l'instruction, notamment des propositions de rectification du 14 décembre 2016 et du 10 mars 2017, que la SARL Courtalia a comptabilisé des indemnités kilométriques versées à M. B..., en sa qualité de co-gérant, pour un montant de 37 831 euros en 2013 et de 26 396 euros en 2014 sans avoir produit aucun justificatif de ses déplacements. L'administration, après avoir remis en cause le caractère déductible de ces indemnités kilométriques, les a imposées, comme revenus distribués entre les mains de M. B..., sur le fondement du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts au titre de 2013 et, alternativement, sur ce même fondement et sur celui du c. de l'article 111 du même code au titre de l'année 2014.
En ce qui concerne la base légale des impositions :
5. Aux termes de l'article 79 du code général des impôts : " Les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères concourent à la formation du revenu global servant de base à l'impôt sur le revenu. / (...). ". Aux termes de l'article 80 ter de ce code : " a) Les indemnités, remboursements et allocations forfaitaires pour frais versés aux dirigeants de sociétés sont, quel que soit leur objet, soumis à l'impôt sur le revenu. b) Ces dispositions sont applicables : (...) / 2° Dans les sociétés à responsabilité limitée : aux gérants minoritaires (...) ".
6. Par ailleurs, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) ". Aux termes de l'article 111 de ce code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) / c. Les rémunérations et avantages occultes ; / d. La fraction des rémunérations qui n'est pas déductible en vertu du 1° du 1 de l'article 39 (...) ".
7. Les remboursements de frais de déplacements perçus par un gérant minoritaire, comme par un gérant et associé égalitaire, de société à responsabilité limitée constituent en principe, même en l'absence de justificatifs, un élément de sa rémunération imposable, en application de l'article 80 ter du code général des impôts, dans la catégorie des traitements et salaires, sauf si l'administration établit que les sommes correspondantes n'ont pas fait l'objet d'une comptabilisation explicite en tant que remboursements octroyés au personnel, que leur montant, ajouté aux autres éléments de la rémunération, a pour effet de porter celle-ci à un niveau excessif, ou que leur versement étant dépourvu de tout lien avec les fonctions de gérant, elles ne présentent pas le caractère d'un élément de rémunération de ces dernières. Dans chacun de ces trois derniers cas, ces sommes sont imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.
8. Il résulte de l'instruction que les frais kilométriques litigieux ont été comptabilisés explicitement comme tels dans la comptabilité de la SARL Courtalia. Ces frais ne sont pas insusceptibles, de par leur nature, de se rattacher aux fonctions de gérant. Il ne résulte pas de l'instruction que leur prise en compte dans la rémunération de M. B... aurait pour effet de porter celle-ci à un niveau excessif. Dès lors, les sommes en cause ne pouvaient être soumises à l'impôt sur le revenu, entre les mains de M. B..., dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, comme revenus distribués, sur le fondement des dispositions du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts ou du c. de l'article 111 du même code.
9. Toutefois, l'administration est en droit à tout moment de la procédure contentieuse de demander, pour justifier le bien-fondé d'une imposition, que soit substituée une base légale à celle qui avait été initialement invoquée, dès lors que cette substitution peut être faite sans priver le contribuable des garanties qui lui sont reconnues en matière de procédure d'imposition.
10. L'administration, dans le dernier état de ses écritures, sollicite qu'aux bases légales, inapplicables en l'espèce, du 1° du 1. de l'article 109 et du c. de l'article 111 du code général des impôts, soit substituée celle du a. et du 2° du b. de l'article 80 ter du même code, les montants en cause devant être imposés dans la catégorie des traitements et salaires. Cette demande ne prive le contribuable d'aucune garantie, et notamment pas de la faculté de saisir la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, dont aucune disposition ne prévoit l'intervention pour connaître d'un tel désaccord en matière de traitements et salaires. Il y a lieu, par suite, de faire droit à cette demande.
11. Toutefois, il résulte de l'instruction que, pour la détermination de la base des impositions, l'administration a multiplié le montant des revenus initialement regardés comme distribués à M. B... par la SARL Courtalia par un coefficient de 1,25 en application du 2° du 7. de l'article 158 du code général des impôts. Ces dispositions, qui s'appliquent à certains revenus distribués, ne s'appliquent pas à des revenus imposables dans la catégorie des traitements et salaires. M. B... doit, par suite, être déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu procédant de l'application du coefficient prévu par ces dispositions, en droits et pénalités.
En ce qui concerne les moyens soulevés par M. B... :
12. Pour justifier du caractère professionnel de ces sommes, et, partant, de leur caractère non imposable, M. B..., qui supporte la charge de la preuve, en application du premier alinéa de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'il s'est abstenu de répondre aux propositions de rectification, produit des tableaux détaillant le nombre de kilomètres qu'ils auraient effectués, ainsi que trois photos non datées de stands installés dans des galeries marchandes et deux conventions pour la location d'emplacements dans des centres commerciaux. Toutefois, les conventions et les photographies produites, qui ne concordent d'ailleurs pas entièrement en lieu et en date avec les tableaux produits, ne suffisent ni à établir la réalité et le nombre des déplacements que M. B... aurait effectués au profit de la SARL Courtalia, ni à expliquer les modalités de calcul de ces indemnités.
13. Par ailleurs, si M. B... soutient qu'une partie des frais en cause correspondent à des trajets entre son domicile et son lieu de travail, cette circonstance n'est, s'agissant de frais lui ayant été remboursés par la société, pas de nature, en tout état de cause, à conférer à ces sommes un caractère non imposable.
En ce qui concerne les suppléments de contributions sociales :
14. Aux termes du dernier alinéa du V de l'article L. 136-5 du code de la sécurité sociale, dans sa rédaction applicable au litige : " Les différends nés de l'assujettissement à la contribution des revenus mentionnés aux articles L. 136-1 à L. 136-4 relèvent du contentieux de la sécurité sociale et sont réglés selon les dispositions applicables aux cotisations de sécurité sociale. (...) ".
15. Les contributions assises sur les revenus du patrimoine constituent des impositions distinctes de celles sur les revenus d'activité ou de remplacement. Il n'appartient pas au juge administratif de l'impôt de faire droit à une demande de substitution de base légale tendant à ce que des revenus qui ont, comme revenus de capitaux mobiliers, été assujettis à des contributions sociales sur ces revenus du patrimoine, contributions dont il lui appartient de connaître, soient assujettis à des contributions sociales sur des revenus d'activité, contributions dont, conformément aux dispositions de l'article L. 136-5 du code de la sécurité sociale, il ne lui appartient pas de connaître. Par conséquent, les suppléments de contributions sociales sur des revenus du patrimoine demeurant en litige se trouvant dépourvus de base légale susceptible de faire l'objet par le juge administratif de la substitution de base légale sollicitée par l'administration, M. B... doit en être totalement déchargé, en droits et pénalités.
16. Il résulte de ce qui précède que M. B... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande en tant que celle-ci tendait à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en litige à concurrence de l'application, sur ses bases d'imposition initialement établies dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, du coefficient multiplicateur de 1,25 prévu au 2° du 7. de l'article 158 du code général des impôts et, d'autre part, des cotisations supplémentaires de contributions sociales assises sur les revenus de capitaux mobiliers réintégrés à ses bases d'imposition.
17. Dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'État le versement d'une somme de 2 000 euros à M. B... au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D É C I D E :
Article 1er : Le jugement n° 2211219 du 23 janvier 2025 du tribunal administratif de Cergy-Pontoise est annulé en tant qu'il a omis de prononcer un non-lieu à statuer sur les conclusions de la demande à concurrence de la somme de 286 euros.
Article 2 : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la demande de M. B... à concurrence de la somme de 286 euros.
Article 3 : M. B... est déchargé, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 et 2014 à concurrence de l'application, sur ses bases d'imposition initialement établies dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, du coefficient multiplicateur de 1,25 prévu au 2° du 7. de l'article 158 du code général des impôts.
Article 4 : M. B... est déchargé, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires de contributions sociales assises sur les revenus de capitaux mobiliers réintégrés à ses bases d'imposition auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 et 2014.
Article 5 : Le jugement du tribunal administratif de Cergy-Pontoise est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 6 : L'État versera une somme de 2 000 euros à M. B... au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B... et au ministre de l'action et des comptes publics.
Délibéré après l'audience du 1er septembre 2026, à laquelle siégeaient :
Mme C..., première vice-présidente, présidente de chambre,
Mme Marc, présidente-assesseure,
Mme Hameau, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 septembre 2026. .
La présidente-rapporteure,
L. C...
La présidente-assesseure,
E. Marc
La greffière,
T. Tollim
La présidente-rapporteure,
L. C...
La présidente-assesseure,
E. Marc
La greffière,
T. Tollim
La République mande et ordonne au ministre au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
N° 25VE00880 2