Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
Le groupement foncier agricole (GFA) de la Verdoirie a demandé au tribunal administratif de Limoges de prononcer le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible d’un montant de 25 682 euros dont il disposait à l’expiration du quatrième trimestre de l’année 2020.
Par un jugement n° 2101644 du 12 décembre 2023, le tribunal administratif de Limoges a rejeté cette demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 26 janvier 2024 et 27 août 2024, le GFA de la Verdoirie, représenté par Me Mina, demande à la cour :
1°) d’annuler le jugement du tribunal administratif de Limoges du 12 décembre 2023 ;
2°) de prononcer le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible d’un montant de 25 682 euros dont il disposait à l’expiration du quatrième trimestre de l’année 2020 ;
3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- la jurisprudence administrative inclut, au rang des terres et bâtiments d’exploitation à usage agricole, l’ensemble des bâtiments nécessaires à l’exercice de l’activité, doivent les locaux affectés à l’hébergement de ceux des membres du personnel qui sont chargés de fonctions permanentes de surveillance et de sécurité ; cette interprétation est reprise par la doctrine référencée BOI-TVA-CHAMP-50-10 à son paragraphe 190 ;
- toute personne salariée, y compris le preneur, peuvent être regardés comme étant membres du personnel ; Mme X..., qui occupe les locaux d’habitation en sa qualité d’exploitante agricole, doit dès lors être considérée comme étant membre du personnel ;
- Mme X... est chargée de fonctions impliquant par nature et au regard son activité une résidence permanente sur les lieux mêmes de son travail ; elle a toujours résidé à proximité immédiate du lieu de son exploitation afin d’accomplir les tâches revenant à un éleveur d’équidé et il est justifié des conditions et modalités de fonctionnement de l’exploitation ; elle a obtenu un permis de construire sur le terrain classé en zone agricole au motif que son activité nécessitait la présence permanente d’un gardien.
Par des mémoires, enregistré le 1er juillet 2024 et le 19 septembre 2024 ce dernier n’ayant pas été communiqué, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par le GFA de la Verdoirie ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts ;
- le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de Mme Beuve Dupuy,
- et les conclusions de Mme Reynaud, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. Le groupement foncier agricole (GFA) de la Verdoirie a pour objet la propriété, la gestion et la location d’immeubles et de droits immobiliers à vocation agricole. Sa gérante, Mme X..., exerce à titre individuel l’activité d’élevage équin. Le GFA de la Verdoirie a acquis le 26 juillet 2013 un domaine agricole de 64 hectares constitué de parcelles de terre, taillis et eaux au lieu-dit « La Verdoirie » à Saint-Michel-en-Brenne. Mme X... a obtenu le 15 octobre 2018 un permis de construire portant sur l’édification, sur ce domaine, d’une écurie et d’un hangar. Mme X... a ensuite obtenu le 16 septembre 2019 un permis de construire portant sur l’édification, sur ce même domaine, d’une maison d’habitation d’une surface de plancher de 284 m². Ce second permis de construire a été transféré au GFA de la Verdoirie le 16 septembre 2020. Le 25 novembre 2020, Mme X... et le GFA de la Verdoirie ont convenu de la transformation en bail rural à long terme, portant sur ledit domaine agricole, du bail rural verbal de neuf ans conclu le 1er novembre 2013. Ce contrat précise qu’une maison à usage d’habitation est en cours d’édification et fixe un fermage annuel de 5 000 euros pour cette maison, à compter de son achèvement, et de 2 334 euros pour les terres. Le GFA de la Verdoirie a sollicité le 21 avril 2021 le remboursement d’un crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible d’un montant de 25 682 euros dont il estimait disposer à l’expiration du quatrième trimestre de l’année 2020, trouvant son origine dans la taxe sur la valeur ajoutée grevant les travaux de construction de la maison d’habitation en cause. Cette demande a été rejetée par une décision du 25 août 2021. Le GFA de la Verdoirie relève appel du jugement du 12 décembre 2023 par lequel le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande tendant au remboursement dudit crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible.
Sur l’application de la loi fiscale :
2. Aux termes de l’article 271 du code général des impôts : « I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (…) ». Aux termes de l’article 261 D du même code : « Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : 1° Les locations de terres et bâtiments à usage agricole (…). Aux termes de l’article 260 de ce code : « Peuvent sur leur demande acquitter la taxe sur la valeur ajoutée : (…) 2° Les personnes qui donnent en location des locaux nus pour les besoins de l'activité d'un preneur assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée ou, si le bail est conclu à compter du 1er janvier 1991, pour les besoins de l'activité d'un preneur non assujetti. / L'option ne peut pas être exercée : a. Si les locaux nus donnés en location sont destinés à l'habitation ou à un usage agricole (…) / 6° A compter du 1er octobre 1988, les personnes qui donnent en location des terres et bâtiments d'exploitation à usage agricole. L'option ne peut être exercée que si le preneur est redevable de la taxe sur la valeur ajoutée et elle s'applique à tous les baux conclus par un même bailleur avec des agriculteurs répondant à cette condition ».
3. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée.
4. Il résulte des dispositions du 2° de l’article 260 du code général des impôts que le bailleur de locaux peut opter pour son assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée non au seul titre des constructions destinées à abriter les marchandises, l’outillage, le matériel et le personnel qui concourent directement à l’activité d’une entreprise, mais de l’ensemble des bâtiments nécessaires à l’exercice de cette activité, tels que les locaux affectés aux fins d’hébergement de ceux des membres du personnel chargés de fonctions impliquant par nature et au regard de l’activité exercée par le preneur une résidence permanente sur les lieux mêmes de leur travail ou encore les locaux affectés à l'hébergement de ceux des membre du personnel qui sont chargés de fonctions permanentes de surveillance ou de sécurité. En vertu du a) de cette article, l’option pour l’assujettissement à la taxe valeur ajoutée ne peut être exercée si locaux donnés en location, quoique nécessaires à l’exercice de l’activité du preneur, sont destinés à un usage agricole. Il résulte par ailleurs des dispositions du 6° de l’article 260 du même code que, s’agissant des locaux destinés à un usage agricole, le bailleur ne peut opter pour son assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée qu’au seul titre des terres et bâtiments d’exploitation agricole, et non de l’ensemble des bâtiments nécessaires à l'exercice d’une activité agricole.
5. Le GFA de la Verdoirie fait valoir que Mme X..., occupante de la maison d’habitation à raison de laquelle il sollicite un crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible, est chargée de fonctions impliquant, eu égard à son activité d’éleveur d’équidés et au nombre de poulinières que comprend l’exploitation agricole, une résidence permanente sur les lieux mêmes de son travail. Toutefois, d’une part, l’option pour l’assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée prévue par les dispositions du 2° de l’article 260 du code général des impôts ne peut être exercée si les locaux donnés en location sont, comme c’est le cas en l’espèce, destinés à usage agricole. D’autre part, en admettant même qu’elle soit nécessaire à l’exercice d’une activité agricole, une maison d’habitation ne constitue pas un bâtiment d’exploitation agricole au sens et pour l’application des dispositions du 6° de l’article 260 dudit code. Il s’ensuit que la situation du GFA de la Verdoirie n’entre pas dans le champ de l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions précitées de l’article 260 du code général des impôts.
Sur le bénéfice de la doctrine administrative :
6. Le groupement foncier agricole de la Verdoirie n’est pas fondé à invoquer la dosumentation administrative référencée BOI-TVA-CHAMP-50-10 en son paragraphe 190 dès lors qu’il ne ressort pas de cette doctrine une interprétation de la loi fiscale différente de celle exposée aux au point 4 du présent arrêt.
7. Il résulte de ce qui précède que le GFA de la Verdoirie n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande. Ses conclusions présentées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, par suite, être rejetées.
décide :
Article 1er : La requête du groupement foncier agricole de la Verdoirie est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié au groupement foncier agricole de la Verdoirie et au ministre de l’action et des comptes publics.
Copie en sera adressée pour information à la direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-Ouest.
Délibéré après l’audience du 15 septembre 2026 à laquelle siégeaient :
Mme Munoz-Pauziès, présidente de chambre,
Mme Beuve Dupuy, présidente-assesseure,
Mme Cazcarra, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 octobre 2026.
La rapporteure,
MP. BEUVE DUPUY
La présidente,
F. MUNOZ - PAUZIÈS
La greffière,
L. MINDINE
La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.