CAA de Paris — 9ème chambre

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. L... W... a demandé au tribunal administratif de Melun de prononcer la décharge de la cotisation primitive d’impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l’année 2016, ainsi que des majorations correspondantes.

Par un jugement n° 2106008 du 26 décembre 2024, le tribunal administratif de Melun a rejeté la demande de M. W....

Procédure devant la Cour :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 23 février 2025, 27 novembre 2025, 26 janvier 2026, 23 mars 2026, 16 juin 2026 et 24 juin 2026, M. W..., représenté par Me Planchat, demande à la Cour :

1°) d’ annuler le jugement n° 2106008 du tribunal administratif de Melun en date du 26 décembre 2024 ;

2°) de prononcer la décharge de la cotisation primitive d’impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l’année 2016, ainsi que des majorations correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :
- le passif de l’entreprise agricole à responsabilité limitée Ecurie W... L... correspondant à l’achat d’un camion Scania et d’un tracteur Kubota est justifié, l’acquisition de ces éléments de l’actif ayant été financée par la mère de sa compagne pour un montant total arrondi de 113 615 euros, l’erreur sur l’identité de sa créancière à concurrence de la somme inscrite au compte ouvert au nom de sa compagne présentant le caractère d’une erreur comptable, dont la rectification peut être demandée ; la réalité de la dette est établie par les flux financiers et les inscriptions comptables, l’absence de remboursement étant justifiée par la nature familiale des avances et la situation comptable de l’entreprise ;
- la procédure d’imposition est irrégulière, les dispositions du livre des procédures fiscales ayant permis au service d’obtenir des banques la communication de ses données bancaires n’étant pas conformes à l’article 8 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ; les articles L. 81, L. 83, L. 85 et L. 102 B du livre des procédures fiscales ne prévoient ni approbation préalable par un organe hiérarchiquement indépendant, ni autorisation judiciaire préalable, ni motivation de la demande, ni information préalable du contribuable, ni contrôle indépendant ;
- le droit de communication exercé auprès des établissements bancaires n’ayant pas été réalisé dans des conditions conformes à l’article 8 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales, les documents communiqués au service lui sont inopposables.

Par un mémoire en défense, enregistré les 12 août 2025, la ministre de l’action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens soulevés par M. W... ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 1er juillet 2026, le président de la 5ème chambre de la cour administrative d’appel de Paris a refusé de transmettre au Conseil d’Etat la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution des dispositions de l’article L. 85 du livre des procédures fiscales, soulevée par M. W... par des mémoires enregistrés les 26 janvier 2026, 10 février 2026 et 23 février 2026.

Par un mémoire, enregistré le 5 juillet 2026 et non communiqué, M. W... demande à la Cour, en application de l’article 23-1 de l’ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 et à l’appui de sa requête d’appel, de transmettre au Conseil d’Etat la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution des articles L. 81, L. 83 et L. 85 du livre des procédures fiscales.

Il soutient que :
- ces dispositions, applicables au litige, méconnaissent les articles 2 et 16 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen dès lors que le droit de communication qu’elles prévoient n’est pas assorti d’une autorisation préalable présentant des garanties d’indépendance, d’un encadrement des catégories de données susceptibles d’être recueillies et de leur durée de conservation, et d’une voie de recours permettant au contribuable d’en contester la nécessité et la proportionnalité, indépendamment d’une décision d’imposition ;
- la décision n° 2026-904 DC du 18 juin 2026 du Conseil constitutionnel constitue un changement de circonstances de droit.

Par une ordonnance du 23 juin 2026, la clôture de l’instruction a été fixée au 10 juillet 2026.

Un mémoire a été présenté pour M. W... le 26 août 2026, après la clôture de l’instruction.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :
- la Constitution, notamment son Préambule et son article 61-1 ;
- la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ;
- l’ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de M. Lemaire,
- les conclusions de Mme Lorin, rapporteure publique,
- et les observations de Me Planchat, avocat de M. W....



Considérant ce qui suit :

1. M. W... est l’unique associé et le gérant de l’entreprise agricole à responsabilité limitée (EARL) Ecurie W... L..., spécialisée dans l’entraînement, la mise en valeur et la participation à la vente de chevaux de sport, dont les résultats sont imposables entre ses mains à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles. L’EARL Ecurie W... L... a fait l’objet d’un examen de comptabilité, à l’issue duquel le service vérificateur a rehaussé son résultat imposable de l’exercice clos en 2016 de la somme de 113 615 euros, correspondant à des passifs regardés comme injustifiés. Concomitamment, M. W... a fait l’objet d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, à l’issue duquel le service, tenant compte de ce rehaussement, l’a assujetti à une cotisation primitive d’impôt sur le revenu au titre de l’année 2016, majorée des intérêts de retard et d’une pénalité de 10 % sur le fondement du I de l’article 1758 A du code général des impôts. M. W... relève appel du jugement en date du 26 décembre 2024 par lequel le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande tendant à la décharge de cette imposition, ainsi que des majorations correspondantes.

Sur la question prioritaire de constitutionnalité :

2. Il résulte des dispositions combinées des premiers alinéas des articles 23-1 et 23-2 de l’ordonnance du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel, que la juridiction administrative saisie d’un moyen tiré de ce qu’une disposition législative porte atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution présenté dans un écrit distinct et motivé, statue sur la transmission de la question prioritaire de constitutionnalité au Conseil d’Etat et procède à cette transmission si est remplie la triple condition que la disposition contestée soit applicable au litige ou à la procédure, qu’elle n’ait pas déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d’une décision du Conseil constitutionnel, sauf changement des circonstances, et que la question ne soit pas dépourvue de caractère sérieux. Le second alinéa de l’article 23-2 de la même ordonnance précise que : « En tout état de cause, la juridiction doit, lorsqu’elle est saisie de moyens contestant la conformité d’une disposition législative, d’une part, aux droits et libertés garantis par la Constitution et, d’autre part, aux engagements internationaux de la France, se prononcer par priorité sur la transmission de la question de constitutionnalité au Conseil d’État (…) ».

3. Aux termes de l’article L. 81 du livre des procédures fiscales : « Le droit de communication permet aux agents de l’administration, pour l’établissement de l’assiette, le contrôle et le recouvrement des impôts, d’avoir connaissance des documents et des renseignements mentionnés aux articles du présent chapitre dans les conditions qui y sont précisées. / Pour l’établissement de l’assiette et le contrôle de l’impôt, le droit de communication peut porter sur des informations relatives à des personnes non identifiées, dans les conditions fixées par décret en Conseil d’État pris après avis de la Commission nationale de l’informatique et des libertés. / Le droit prévu au premier alinéa s’exerce sur place ou par correspondance, y compris électronique, et quel que soit le support utilisé pour la conservation des documents. / Les agents de l’administration peuvent prendre copie des documents dont ils ont connaissance en application du premier alinéa. / (…) ». Aux termes de l’article L. 83 de ce livre : « (…) les établissements ou organismes de toute nature soumis au contrôle de l’autorité administrative, doivent communiquer à l’administration, sur sa demande, les documents de service qu’ils détiennent sans pouvoir opposer le secret professionnel (…) ». Aux termes de l’article L. 85 du même livre : « Les contribuables soumis aux obligations comptables du code de commerce doivent communiquer à l’administration, sur sa demande, les livres, les registres et les rapports dont la tenue est rendue obligatoire par le même code ainsi que tous documents relatifs à leur activité ». Le droit de communication institué par ces dispositions peut notamment être exercé auprès des établissements bancaires afin d’obtenir d’eux, sans qu’ils puissent opposer le secret professionnel, les relevés de comptes et autres documents bancaires relatifs à un contribuable.

4. M. W... soutient que les dispositions combinées des articles L. 81, L. 83 et L. 85 du livre des procédures fiscales méconnaissent le droit au respect de la vie privée et le droit à un recours juridictionnel effectif, garantis par les articles 2 et 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, ainsi que l’étendue de la compétence dévolue au législateur, dès lors qu’elles permettent à l’administration fiscale d’obtenir des établissement bancaires les relevés bancaires d’un contribuable, sans information préalable, sans autorisation judiciaire et sans voie de recours spécifique, permettant de contester la nécessité et la proportionnalité de cette mesure.

5. Toutefois, d’une part, il résulte de l’instruction, et notamment de la proposition de rectification du 30 juillet 2018, qu’à l’issue de l’examen de comptabilité et de l’examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont ils ont fait l’objet, le service vérificateur s’est borné à réintégrer au résultat de l’EARL Ecurie W... L..., imposable à l’impôt sur le revenu entre les mains du requérant dans la catégorie des bénéfices agricoles, la somme totale de 113 615 euros, correspondant à des passifs regardés comme injustifiés, au motif qu’aucun élément n’avait été produit pour justifier de la réalité des dettes correspondantes. Si le service a exercé le droit de communication prévu par les dispositions mentionnées au point précédent le 24 août 2017, afin d’obtenir des caisses régionales de crédit agricole mutuel de Normandie et Brie Picardie les copies des relevés des comptes bancaires personnels que M. W... avait omis de lui remettre au cours du contrôle dont il faisait l’objet, il résulte de l’instruction qu’il ne s’est pas fondé sur ces documents pour établir l’imposition en litige, mais sur les seuls documents comptables de l’EARL Ecurie W... L..., qui établissaient en particulier l’absence de remboursement au moins partiel des dettes comptabilisées, et sur l’absence de toute justification quant à la réalité de ces dettes. Dans ces conditions, M. W... ne saurait utilement, au soutien de ses conclusions tendant à la décharge des imposition et majorations mises à sa charge, contester les dispositions mentionnées au point précédent au regard de la Constitution.

6. D’autre part et en tout état de cause, il résulte des dispositions combinées des articles L. 81, L. 83 et L. 85 du livre des procédures fiscales, citées au point 3, que le droit de communication, qui permet seulement à l’administration fiscale de recueillir auprès d’un établissement ou organisme soumis au contrôle de l’autorité administrative, d’un contribuable soumis aux obligations comptables du code de commerce ou d’un tiers soumis à ces mêmes obligations, des renseignements disponibles sans que cela nécessite d’investigations particulières ou, dans les mêmes conditions, de prendre connaissance et, le cas échéant, copie de certains documents existants qui se rapportent à leur activité professionnelle, a pour seul objectif d’établir, de contrôler ou de recouvrer l’imposition due par le contribuable contrôlé. Les dispositions du livre des procédures fiscales dressent la liste limitative des personnes auprès desquelles le droit de communication peut être exercé, prévoient la nature des informations et documents qui peuvent leur être demandés et fixent le délai de conservation de ces informations et documents. Par ailleurs, les agents de l’administration fiscale, qui ne disposent, pour l’exercice de ce droit de communication, d’aucun pouvoir d’exécution forcée, sont soumis, en application de l’article L. 103 du livre des procédures fiscales, à l’obligation de secret professionnel. Il en résulte que l’administration fiscale n’est fondée à faire état, à l’encontre du contribuable contrôlé, des informations qu’elle a recueillies auprès de tiers en usant du droit de communication que dans la mesure où celles-ci sont nécessaires à la détermination des bases d’imposition, et elle est tenue, lorsqu’elle fonde la rectification sur des informations obtenues de tiers et lui communique la teneur et l’origine de ces informations, conformément à l’article L. 76 B de ce livre, de veiller au respect des dispositions législatives protégeant, notamment, la vie privée.

7. En outre, l’irrégularité du droit de communication exercé par l’administration fiscale dans le cadre d’une procédure de contrôle est susceptible d’être invoquée par le contribuable par la voie du recours de plein contentieux devant le juge de l’impôt, l’administration fiscale ne pouvant se prévaloir de pièces ou documents obtenus par une autorité administrative dans des conditions déclarées ultérieurement illégales par le juge, sans préjudice de l’introduction éventuelle d’une action indemnitaire en cas de faute commise par les agents de l’administration fiscale ayant causé au contribuable un préjudice distinct du paiement de l’impôt. Par ailleurs, la personne autre que le contribuable auprès de laquelle l’administration fiscale prend la décision de faire usage de son droit de communication est recevable à contester cette décision par la voie du recours pour excès de pouvoir.

8. Il résulte de ce qui a été dit aux points 6 et 7 qu’en conférant dans ce cadre, à l’administration fiscale, le droit de recueillir, auprès du contribuable ou d’un tiers, des données comptables et tous documents relatifs à leur activité professionnelle, alors même que la communication, par un établissement bancaire, de renseignements relatifs à un contribuable peut révéler des informations relatives aux circonstances dans lesquelles celui-ci a dépensé ou perçu ses revenus, les dispositions des articles L. 83 et L. 85 du livre des procédures fiscales, qui répondent à l’objectif de valeur constitutionnelle de lutte contre la fraude fiscale et ne méconnaissent pas l’étendue de la compétence dévolue au législateur, ne portent pas une atteinte disproportionnée au respect de la vie privée et au droit à un recours juridictionnel effectif garantis par les articles 2 et 16 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen de 1789.


9. Il résulte de ce qui a été dit aux points 6 à 8 que la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par M. W... est, en tout état de cause, dépourvue de caractère sérieux. Par suite, et sans qu’il soit besoin de transmettre cette question au Conseil d’Etat, le moyen tiré de ce que les dispositions citées au point 3 portent atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution doit être écarté.

Sur les autres moyens :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

10. Aux termes de l’article 8 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales : « 1. Toute personne a droit au respect de sa vie privée et familiale, de son domicile et de sa correspondance. / 2. Il ne peut y avoir ingérence d’une autorité publique dans l’exercice de ce droit que pour autant que cette ingérence est prévue par la loi et qu’elle constitue une mesure qui, dans une société démocratique, est nécessaire (…) au bien-être économique du pays (…) ou à la protection des droits et libertés d’autrui ». Aux termes de son article 13 : « Toute personne dont les droits et libertés reconnus dans la présente Convention ont été violés, a droit à l’octroi d’un recours effectif devant une instance nationale, alors même que la violation aurait été commise par des personnes agissant dans l’exercice de leurs fonctions officielles ».

11. M. W... soutient que les dispositions des articles L. 81, L. 83 et L. 85 du livre des procédures fiscales, citées au point 3, ainsi que celles de l’article L. 102 B de ce livre, relatives au délai de conservation des documents sur lesquels peut s’exercer le droit de communication de l’administration fiscale, sont contraires aux stipulations citées au point précédent de l’article 8 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales. Il se prévaut en particulier de l’arrêt nos 40607/19 et 34583/20, Ferrieri et Bonassisa c. Italie, rendu le 6 janvier 2026 par la Cour européenne des droits de l’homme.

12. Toutefois, ainsi qu’il a été dit au point 5, il résulte de l’instruction, et notamment de la proposition de rectification du 30 juillet 2018 et de la réponse aux observations du contribuable du 28 septembre 2018, que si le vérificateur a fait usage du droit prévu aux articles L. 81, L. 83 et L. 85 du livre des procédures fiscales pour demander aux caisses régionales de crédit agricole mutuel de Normandie et Brie Picardie la communication de certains relevés des comptes bancaires personnels ouverts dans leurs livres au nom de M. W..., il n’a pas fondé l’imposition en litige sur ces documents obtenus de tiers, mais sur l’absence de production par le contribuable d’éléments de nature à justifier de la réalité des dettes correspondant aux passifs comptabilisés au bilan de l’EARL Ecurie W... L... de l’exercice clos le 30 septembre 2016. Par suite, M. W... ne saurait utilement soutenir, au soutien de ses conclusions tendant à la décharge des imposition et majorations mises à sa charge, que les dispositions de ces articles sont contraires aux stipulations de l’article 8 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales.

En ce qui concerne le bien-fondé de l’imposition :

13. Aux termes de l’article 72 du code général des impôts : « I. (…) le bénéfice réel de l’exploitation agricole est déterminé et imposé selon les principes généraux applicables aux entreprises industrielles et commerciales (…) ». Aux termes de l’article 38 de ce code : « 1. (…) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d’éléments quelconques de l’actif, soit en cours, soit en fin d’exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l’impôt diminuée des suppléments d’apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l’exploitant ou par les associés. L’actif net s’entend de l’excédent des valeurs d’actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. / (…) ». Il appartient au contribuable, pour l’application des dispositions précitées du 2 de l’article 38 du code général des impôts, de justifier, par la production de tous éléments suffisamment précis, l’inscription d’une dette au passif du bilan de son entreprise.

14. Il résulte de l’instruction qu’au cours de l’examen de comptabilité de l’EARL Ecurie W... L..., le service vérificateur a constaté qu’elle avait inscrit au passif de son bilan de l’exercice clos le 30 septembre 2016, d’une part, la somme de 80 000 euros au crédit d’un compte de tiers « 467 » ouvert au nom de la compagne de M. W..., Mme N..., et, d’autre part, la somme de 33 615 euros au crédit d’un compte fournisseur « 401 ». A l’issue de ce contrôle, le service a considéré que les passifs correspondants n’étaient pas justifiés et il a, par suite, réintégré la somme totale de 113 615 euros au résultat de l’EARL Ecurie W... L..., imposable à l’impôt sur le revenu, entre les mains du requérant, dans la catégorie des bénéfices agricoles. Si M. W... soutient que ces passifs correspondent à des dettes de l’EARL Ecurie W... L... à l’égard de Mme Z..., la mère de sa compagne, qui a réglé l’acquisition d’un camion de transport de chevaux de la marque Scania et d’un tracteur motoculteur de la marque Kubota inscrits à l’actif immobilisé, il se borne à se prévaloir des écritures comptables et ne verse au dossier aucune pièce de nature à établir l’existence de dettes de cette entreprise envers Mme Z.... Il résulte par ailleurs de la réponse aux observations du contribuable du 28 septembre 2018 qu’aucun remboursement n’a été effectué et que Mme Z... n’a engagé aucune action en vue du remboursement des sommes qui lui seraient dues. A cet égard, le requérant ne saurait utilement soutenir que les relevés de ses comptes bancaires personnels obtenus par le service à la suite de l’exercice du droit de communication le 24 août 2017 ne lui sont pas opposables, dès lors qu’ainsi qu’il a été dit aux points 5 et 12, le service ne s’est pas fondé sur ces documents pour rectifier le résultat déclaré de l’EARL Ecurie W... L..., mais sur l’absence de justification des passifs comptabilisés. Dans ces conditions, M. W..., qui ne justifie pas des passifs comptabilisés, n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que le service les a remis en cause et a rehaussé le résultat de l’exercice clos le 30 septembre 2016 de l’EARL Ecurie W... L... à concurrence de la variation de l’actif net en résultant.

15. Il résulte de tout ce qui précède que M. W... n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation primitive d’impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l’année 2016, ainsi que des majorations correspondantes. Ses conclusions à fins d’annulation et de décharge doivent dès lors être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, celles qu’il a présentées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.



D E C I D E :


Article 1er : Il n’y a pas lieu de transmettre au Conseil d’Etat la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par M. W....

Article 2 : La requête de M. W... est rejetée.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. L... W... au ministre de l’action et des comptes publics.

Copie en sera adressée à l’administrateur des finances publiques chargé de la direction régionale des finances publiques d’Île-de-France et de Paris (service du contentieux d’appel déconcentré - SCAD).


Délibéré après l’audience du 22 septembre 2026, à laquelle siégeaient :

- M. Delage, président,
- M. Lemaire, président assesseur,
- M. Kiecken, premier conseiller.


Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour le 16 octobre 2026.



Le rapporteur,
O. LEMAIRE






Le président,
Ph. DELAGE

La greffière,
C. DABERT



La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.