CAA de Lyon — 2ème chambre - formation à 3

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

M. D... S... a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des cotisations d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2017, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 2301427 du 24 novembre 2025, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour

Par une requête et des mémoires, enregistrés les , , , représenté par Me Tournoud, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge ou, à titre subsidiaire, la réduction de ces impositions et pénalités ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

– le jugement attaqué est entaché d’insuffisance de motivation sur le moyen de première instance tiré de ce qu’il ne serait pas le seul maître de l’affaire ;
– l’insuffisance de motivation de la proposition de rectification l’entache d’une irrégularité substantielle et porte atteinte aux droits de la défense au sens de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ;
– les revenus distribués ne peuvent inclure la somme de 31 280 euros correspondant à un rappel de taxe sur la valeur ajoutée dès lors que ce montant a été déduit du résultat de la SASU Alpes Etanches Pros au titre de l’exercice clos en 2017 ;
– il n’était ni maître de l’affaire, ni le seul maître de l’affaire.

Par des mémoires, enregistrés les , le ministre de l’action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.


Vu les autres pièces du dossier.

Vu :
– le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
– le code de justice administrative.


Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Après avoir entendu au cours de l’audience publique :
– le rapport de , premier conseiller,
– et les conclusions de M. Chassagne, rapporteur public.

Une note en délibéré présentée par M. S... a été enregistrée le 17 septembre 2026.




Considérant ce qui suit :

1. La SASU Alpes Etanches Pros, créée le 27 novembre 2014, dont Mme O... était la gérante et l’unique associée et qui a eu pour activité les travaux d’étanchéification jusqu’à sa mise en liquidation judiciaire le 29 octobre 2019, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017. A l’issue de ce contrôle qui a conduit la vérificatrice à reconstituer ses chiffre d’affaires et résultat de l’exercice clos en 2017, et d’un contrôle sur pièces de M. S..., l'administration estimant que celui-ci, qui occupait un emploi salarié au sein de la société et était le frère de la gérante, était le maître de l’affaire, a imposé entre ses mains sur le fondement de l’article 111 c. du code général des impôts les revenus distribués mis en évidence par la vérification de comptabilité. En conséquence de la réintégration des distributions dans son revenu imposable, M. S... a été assujetti, suivant la procédure contradictoire, à une cotisation primitive d’impôt sur le revenu, majorée du coefficient de 1,25 prévu au 2° de l'article 158-7 du code général des impôts, au titre de l’année 2017. Cette imposition et les contributions sociales corrélativement mises à sa charge ont été assorties des intérêts de retard et de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a. de l’article 1729 du même code. M. S... relève appel du jugement du 24 novembre 2025 par lequel le tribunal administratif de Grenoble, après avoir accueilli la demande de substitution de base légale de l'administration tendant au maintien de l’imposition à l’impôt sur le revenu des distributions sur le fondement du 1° de l’article 109-1 du code, a rejeté sa demande de décharge de ces impositions et pénalités.

Sur la régularité du jugement attaqué :

2. Aux termes de l’article L. 9 du code de justice administrative : « Les jugements sont motivés. ».

3. Le tribunal administratif, qui n’était pas tenu de se prononcer sur tous les arguments de M. S..., a indiqué, au point 5 du jugement, de manière suffisamment circonstanciée, les motifs ayant conduit à écarter le moyen tiré de ce que M. S... ne serait pas le seul maître de l’affaire. Par suite, le moyen tiré de ce que le jugement attaqué ne serait pas suffisamment motivé doit être écarté.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

4. Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (…) ». Aux termes de l’article R. 57-1 de ce livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. ». Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter, outre la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base des redressements, ceux des motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés qui sont nécessaires pour permettre au contribuable de formuler ses observations de manière entièrement utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs.

5. La proposition de rectification du 31 décembre 2020 désigne les impôts concernés, l’année d’imposition, les dispositions du code général des impôts et du livre des procédures fiscales fondant les rehaussements, et expose les motifs et bases des rehaussements. La circonstance que la base légale de l’article 111 c. du code général des impôts a été abandonnée est sans incidence sur le caractère suffisamment motivé de la proposition de rectification. Dans ces conditions, la motivation de la proposition de rectification a mis le requérant en mesure de formuler ses observations en réponse à la proposition de rectification. Par suite, le moyen tiré de l’insuffisance de motivation de cette proposition de rectification doit être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

6. Aux termes de l’article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. / Les sommes imposables sont déterminées pour chaque période retenue pour l'établissement de l'impôt sur les sociétés par la comparaison des bilans de clôture de ladite période et de la période précédente selon des modalités fixées par décret en conseil d'Etat. (…) ». Aux termes de l’article 110 du même code : « Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. (…) ».

7. En premier lieu, aux termes de l’article 39 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / (…) 4° (…) les impôts à la charge de l'entreprise, mis en recouvrement au cours de l'exercice (…) ». Aux termes de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : « En cas de vérification simultanée des taxes sur le chiffre d'affaires et taxes assimilées, de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, le supplément de taxes sur le chiffre d'affaires et taxes assimilées afférent à un exercice donné est déduit, pour l'assiette de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, des résultats du même exercice, sauf demande expresse des contribuables, formulée dans le délai qui leur est imparti pour répondre à la proposition de rectification. / (…) Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés peuvent, dans la mesure où le bénéfice correspondant aux rectifications effectuées est considéré comme distribué, par application des articles 109 et suivants du code général des impôts, à des associés ou actionnaires dont le domicile ou le siège est situé en France, demander que l'impôt sur le revenu supplémentaire dû par les bénéficiaires en raison de cette distribution soit établi sur le montant du rehaussement soumis à l'impôt sur les sociétés diminué du montant de ce dernier impôt. / (…) L'imputation prévue aux troisième et quatrième alinéas est soumise à la condition que les associés ou actionnaires reversent dans la caisse sociale les sommes nécessaires au paiement des taxes sur le chiffre d'affaires et des taxes assimilées, de l'impôt sur les sociétés et de la retenue à la source sur les revenus de capitaux mobiliers se rapportant aux sommes qui leur ont été distribuées. ».

8. D’une part, pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés, le rappel de taxe sur la valeur ajoutée afférent à la réalisation de recettes dissimulées réalisées au cours d’un exercice donné est en principe, en vertu du 4° du 1 de l’article 39 du code général des impôts, déductible des résultats de l’exercice au cours duquel il est mis en recouvrement. Par dérogation, le premier alinéa de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales prévoit qu’en cas de vérification simultanée au regard de l’impôt sur les sociétés et des taxes sur le chiffre d’affaires, ce rappel est déduit des résultats de l’exercice vérifié, sauf à ce que la société s’oppose à l’application de ce dernier article. D’autre part, en application de l’article 110 du code général des impôts, le montant susceptible d’être regardé comme distribué entre les mains d’un associé sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l’article 109 de ce code se limite au rehaussement du résultat de l’exercice vérifié retenu pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés de la société distributrice. Il résulte de ces dispositions que lorsque le rappel de taxe sur la valeur ajoutée n’a pas été déduit des résultats de l’exercice vérifié retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés de la société distributrice par application du premier alinéa de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales, mais a été déduit de ceux de l’exercice de sa mise en recouvrement par application du 4° du 1 de l’article 39 du code général des impôts, le montant regardé comme distribué entre les mains de l’associé sur le fondement du 1° du 1 de l’article 109 de ce code s’entend de la totalité des recettes dissimulées, en ce compris le rappel de taxe sur la valeur ajoutée correspondant. Il appartient dans ce cas à l’administration d’établir l’appréhension de ces sommes par l’associé, cette appréhension étant toutefois présumée lorsque ce dernier est le maître de l’affaire. En revanche, lorsque ce rappel a été déduit des résultats de l’exercice vérifié retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés de la société distributrice par application du premier alinéa de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales, le montant regardé comme distribué sur le fondement du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts se limite au montant calculé hors taxe des recettes dissimulées. Toutefois, le rappel de taxe sur la valeur ajoutée due sur ces recettes est imposable entre les mains de l’associé sur le fondement du 2° du 1 de cet article 109, à condition que l’administration établisse que cette somme a été mise à sa disposition. La circonstance que le contribuable soit le maître de l’affaire est à cet égard sans incidence.

9. Selon la proposition de rectification du 31 décembre 2020 adressée à , la base d’imposition retenue pour l’imposition à l’impôt sur le revenu de 294 832 euros correspond au résultat net hors taxe non déclaré de la société, soit 263 552 euros hors taxe, et, à hauteur de 31 280 euros, à la taxe sur la valeur ajoutée non déclarée. Toutefois, il résulte de la proposition de rectification du 13 novembre 2019 adressée au liquidateur judiciaire de la SASU Alpes Etanches Pros que l’administration, après avoir rapporté au résultat imposable à l’impôt sur les sociétés de l’exercice clos le 31 décembre 2017 le montant des recettes omises, soit 263 552 euros HT et réintégré le profit sur le Trésor de 31 280 euros correspondant à la taxe sur la valeur ajoutée, a déduit ce rappel de taxe du résultat de l’exercice vérifié retenu pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés par application de l’article L. 77 du livre des procédures fiscales, de sorte que le résultat fiscal imposable rectifié a été fixé à 263 552 euros. Dans ces conditions, le montant regardé comme distribué à M. S... sur le fondement du 1° de l’article 109-1 du code général des impôts, au titre de l’année 2017, doit être ramené à 263 552 euros correspondant au montant, calculé hors taxe, des recettes dissimulées. Par suite, la base d’imposition de M. S... doit être réduite du montant de 31 280 euros correspondant au rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société que l’administration a regardé, à tort, comme distribué entre ses mains.

10. En second lieu, en cas de refus des propositions de rectifications par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle. La qualité de seul maître de l'affaire suffit à regarder le contribuable comme bénéficiaire des revenus réputés distribués, en application du 1° de l’article 109-1 du code général des impôts, par la société en cause, la circonstance qu'il n'aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes ou qu'elles auraient été versées à des tiers étant sans incidence à cet égard.

11. Pour retenir que M. S... devait être regardé comme le maître de l’affaire et avait, à ce titre, appréhendé les distributions provenant de la SASU Alpes Etanches Pros, l’administration soutient qu’au cours de l’année en litige, il a exercé la direction de fait de la société, en lieu et place de sa sœur qui était la gérante de droit. Il est constant que l’intéressé, qui avait auparavant dirigé deux entreprises réalisant des travaux d’étanchéification, était, au cours de l’année en litige, sous le coup d’une interdiction de gérer une entreprise prononcée pour une durée de quinze ans par une décision du tribunal de commerce de Grenoble du 9 mai 2017. La gérante de droit, sa sœur occupait en 2016 et 2017 un emploi d’assistante d’éducation, ne lui conférant pas de qualifications pour gérer une entreprise intervenant dans ce secteur. M. S... ne conteste pas sérieusement les mentions des propositions de rectification selon lesquelles il a été le signataire du principal contrat de sous-traitance conclu le 30 novembre 2016 avec la société Bouygues, il était en charge du recrutement des ouvriers présents sur les chantiers, les factures établies par la SASU Alpes Etanches Pros portaient son nom, le présentaient comme le gérant de la société et faisaient état de sa longue expérience professionnelle dans ce secteur. M. S... ne conteste pas davantage sérieusement qu’il signait les chèques en règlement des factures des fournisseurs de la société. Il résulte de l’ensemble de ces éléments que M. S... exerçait des pouvoirs plus importants que ceux dévolus à un salarié en charge de fonctions commerciales et techniques et que, par sa participation étroite à la gestion de la SASU Alpes Etanches Pros, il doit être regardé comme en étant le gérant de fait. En se bornant à faire valoir que la gérante de droit a conclu, le 11 juillet 2015, une convention de compte professionnel avec la Société Générale et à produire un jugement du tribunal de commerce de Grenoble du 20 décembre 2021 lui faisant interdiction de gérer toute entreprise durant cinq ans en raison notamment de détournement de tout ou partie de l’actif de la SASU Alpes Etanches Pros, il ne démontre pas que celle-ci était impliquée dans la gestion de la société et exerçait un quelconque contrôle sur la marche de l’affaire. Dans ces conditions, M. S... doit être regardé comme ayant disposé des pouvoirs les plus étendus au sein de la SASU Alpes Etanches Pros dont il a assuré la direction effective aux lieu et place de la gérante statutaire et comme ayant été en mesure d’user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres. Ainsi, dans les circonstances de l’espèce, l’administration a pu à bon droit le regarder comme le seul maître de l’affaire. Elle apporte, ainsi, la preuve de l’appréhension par l’intéressé des revenus distribués par la SASU Alpes Etanches Pros.

12. Il résulte de ce qui précède que M. S... est seulement fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté, à concurrence d’un montant en base de 31 280 euros, sa demande de décharge des cotisations d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2017.

Sur les frais liés au litige :

13. L’Etat n’est pas la partie perdante pour l’essentiel dans la présente instance. Par suite, les conclusions de M. S... présentées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu’être rejetées.




D É C I D E :



Article 1er : Les bases imposables à l’impôt sur le revenu et aux contributions sociales de M. S... au titre de l’année 2017 sont réduites d’un montant de 31 280 euros.

Article 2 : M. S... est déchargé des cotisations d’impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2017, à concurrence des réductions en base décidées à l’article 1er, ainsi que des pénalités correspondantes.

Article 3 : Le jugement n° 2301427 du tribunal administratif de Grenoble du 24 novembre 2025 est réformé en ce qu’il a de contraire au présent arrêt.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. D... S... et au ministre de l’action et des comptes publics.


Délibéré après l'audience du 15 septembre 2026, à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président de chambre,
M. Haïli, président-assesseur,
, premier conseiller.


Rendu public par mise à disposition au greffe, le 8 octobre 2026.



Le rapporteur,





A. Porée

Le président,





D. Pruvost


La greffière,





M. Boizot


La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,
La greffière,